El régimen de opciones tributarias se encuentra recogido en el artículo 119 de la Ley General Tributaria (LGT) e implica que, una vez ejercitada la opción por el contribuyente, éste no podrá modificarla si ya ha transcurrido el periodo voluntario o reglamentario de declaración.

Los problemas que se plantean en torno a la aplicación de este régimen se centran en delimitar el concepto de opción tributaria -no definida en nuestro ordenamiento jurídico- y en cómo ha de ejercitarse dicha opción. Parece que la Administración considera la aplicación de cualquier beneficio fiscal como una opción y que la misma puede ejercitarse incluso tácitamente. Es decir, que la no aplicación de un determinado beneficio o incentivo también constituye el ejercicio de una opción tributaria.

En relación con la compensación de bases imponibles negativas (BINs), el Tribunal económico administrativo central (TEAC) se ha pronunciado en varias ocasiones considerándolo opción tributaria.

La primera en la que se pronuncia de forma clara sobre el asunto es en la resolución de 4 de abril de 2017, rec. 1510/2013, entendiendo que cuando el contribuyente elige entre compensar o no BINs, así como la cantidad exacta a compensar, está ejercitando una «opción tributaria» de las definidas en el art. 119.3 de la Ley General Tributaria.

Esta doctrina del TEAC es la que está siendo aplicada por la Administración en las regularizaciones que se llevan a cabo y está originando una creciente conflictividad, dando lugar a pronunciamientos dispares entre los Tribunales Superiores de Justicia. Así, tribunales como el TSJ de Castilla y León o el de Galicia, avalan la tesis del TEAC, mientras que el TSJ de Cataluña y el de la Comunidad Valenciana – entre otras, sentencias de 23 de enero de 2015 y de 25 de mayo de 2020, rec. 1339/2018-,  niegan que la compensación de BINs suponga el ejercicio de una opción tributaria en los términos interpretados por la Administración.

Recientemente, se ha pronunciado sobre ello el TSJ de Cataluña, en su sentencia de 19 de junio de 2020, rec. 1379/2019, analizando un supuesto en el que el contribuyente presentó la declaración del IS fuera de plazo.

En contra de la posición adoptada por la Administración, dicho Tribunal entiende que la falta de presentación en plazo de la declaración no puede interpretarse como una opción del contribuyente a no compensar o al diferimiento y considera que el derecho a compensar bases imponibles negativas tan solo se puede ejercitar de manera explícita, consignando en la declaración el importe a compensar.

Pero es que, además, lejos de quedarse en el análisis del supuesto concreto, la mencionada sentencia va más allá y, en su fundamento de derecho quinto, niega que la compensación de bases imponibles negativas constituya el ejercicio de una opción tributaria en los términos señalados en el artículo 119 de la LGT. 

En este sentido, señala de manera bastante didáctica, las siguientes características comunes que deben reunir las opciones tributarias:

  1. Las opciones tributarias vienen explícitamente reguladas en la Ley.
  2. La Ley además las identifica de manera explícita mediante la fórmula «podrá optar» o similar.
  3. Se otorga al sujeto pasivo del impuesto el ejercicio de la opción, que debe ejecutar mediante una declaración de voluntad expresa.
  4. Una vez realizada la opción esta deviene vinculante para el obligado tributario que la realiza y para la Administración Tributaria.
  5. La opción consiste en la voluntaria sujeción a una consecuencia o régimen especial, como alternativa al general del impuesto que rige en defecto.
  6. La finalidad del reconocimiento de la opción reside en la mejor determinación de la capacidad económica gravada del sujeto pasivo.

Lo anterior evidencia que debe clarificarse el régimen de opciones tributarias, en general, y, en especial, la aplicación del mismo a la compensación de BINs. Tendrá que ser el Tribunal Supremo quien ponga fin a esta polémica, aunque, hasta la fecha, no tenemos noticias de que la cuestión haya sido admitida a casación. Hasta que eso ocurra, los argumentos ofrecidos en esta y otras sentencias pueden resultar provechosos para rebatir las eventuales regularizaciones de la Administración Tributaria.